În Monitorul Oficial Partea I nr.382/24.IV.2024 a fost publicată Decizia nr.80 din 14 februarie 2024 a Curții Constituționale care a admis excepția de neconstituționalitate ridicată de Marius Laurențiu Zeleș, de Mihaela Zeleș și de Societatea General Agro Internațional — S.R.L. din București în Dosarul nr. 2.889/121/2016 al Tribunalului Galați — Secția penală și constată că sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” din cuprinsul art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative este neconstituțională în ceea ce privește procesul- verbal și actul de control încheiate potrivit art. 8 alin. (3) din același act normativ, precum și în ceea ce privește „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din același act normativ.
În motivarea excepției de neconstituționalitate, autorii acesteia susțin, în esență, că textul de lege criticat — în ceea ce privește sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” — este neconstituțional, având în vedere dispozițiile art. 8 alin. (3) și ale art. 6 alin. (2) lit. d) și f) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013. Invocă considerentele cuprinse în paragrafele 36, 43, 51, 53 și 54 din Decizia Curții Constituționale nr. 72 din 29 ianuarie 2019, apreciind că acestea sunt aplicabile mutatis mutandis și în ceea ce privește prezenta excepție de neconstituționalitate. Arată că, prin decizia menționată, Curtea Constituțională a invalidat caracterul de mijloc de probă în procesul penal al înscrisurilor întocmite de inspectorii fiscali, care acționează în temeiul Codului de procedură fiscală. Subliniază că, în speță, este vorba despre inspectorii antifraudă, care acționează în temeiul legii speciale, respectiv Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, însă nu există diferențe de substanță, în ceea ce privește cadrul normativ, între activitatea inspectorilor fiscali și activitatea inspectorilor antifraudă.
Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie dispozițiile art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 389 din 29 iunie 2013, cu referire la sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal”, care au următorul conținut: „(4) Împreună cu actul de sesizare se trimit organelor de urmărire penală: procesul-verbal sau actul de control încheiat potrivit prevederilor alin. (3), documentele ridicate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. d) și explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f), precum și alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal.”
Textul de lege criticat face referire la dispozițiile art. 6 alin. (2) lit. d) și f) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013. Art. II pct. 2 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 188/2022 pentru modificarea și completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și pentru modificarea Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1272 din 29 decembrie 2022, a modificat art. 6 alin. (2) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, astfel că soluția legislativă de la lit. f) a alin. (2) al art. 6 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, după modificare, se regăsește la lit. h) a alin. (2) al art. 6 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în timp ce atribuția de la lit. d) a alin. (2) al art. 6, potrivit căreia inspectorii antifraudă din cadrul Direcției generale antifraudă fiscală aveau dreptul „să ridice documentele financiar-contabile și de altă natură care pot servi la dovedirea contravențiilor sau, după caz, a infracțiunilor”, nu se mai regăsește în forma art. 6 alin. (2) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în vigoare. Având însă în vedere cele statuate de Curtea Constituțională prin Decizia nr. 766 din 15 iunie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 549 din 3 august 2011, și faptul că în cauză au produs efecte normele în vigoare de la data sesizării instanței de contencios constituțional, în examinarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, se va face referire la dispozițiile art. 6 alin. (2) lit. d) și f), în forma anterioară modificării acestora prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 188/2022, în condițiile în care legiuitorul nu a realizat corelarea normelor modificatoare cu cadrul legal rămas în vigoare și nemodificat prin actul normativ menționat.
Autorii excepției de neconstituționalitate susțin că normele criticate contravin atât prevederilor constituționale ale art. 1 alin. (3) privind valorile supreme în statul de drept și alin. (5) referitor la principiul legalității, ale art. 16 privind egalitatea în drepturi, ale art. 21 alin. (3) referitor la dreptul la un proces echitabil, ale art. 24 privind dreptul la apărare și ale art. 124 alin. (2) privind înfăptuirea justiției, precum și prevederilor art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale, referitoare la dreptul la un proces echitabil.
Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea reține că legiuitorul a adoptat Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 având în vedere necesitatea consolidării cadrului legal privind lupta împotriva evaziunii fiscale, art. 3 din ordonanța de urgență stabilind că, în cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, se înființează Direcția generală antifraudă fiscală, structură fără personalitate juridică, cu atribuții de prevenire și combatere a actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală. Totodată, legiuitorul a introdus, prin art. III pct. 9 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 8/2014 pentru modificarea și completarea unor acte normative și alte măsuri fiscal-bugetare, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 151 din 28 februarie 2014, în vechiul Cod de procedură fiscală — Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, în cuprinsul titlului VI2 — Controlul antifraudă, art. 933 intitulat Reguli privind controlul operativ și inopinat, controlul antifraudă, ca formă distinctă de control fiscal. Această soluție legislativă a fost preluată ulterior de art. 137 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 547 din 23 iulie 2015, potrivit căruia controlul operativ și inopinat se poate efectua și în scopul realizării de operațiuni de control tematic, care reprezintă activitatea de verificare prin care se urmăresc constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activități economice determinate, iar la finalizarea controlului operativ și inopinat se încheie procese- verbale de control/acte de control, în condițiile legii.
Controlul antifraudă are drept obiectiv prevenirea și combaterea actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală. În acest scop, Direcția generală antifraudă fiscală desfășoară activități de descoperire și de urmărire a infracțiunilor economico-financiare, precum și activități de destructurare a lanțurilor tranzacționale constituite pentru prejudicierea bugetului statului. În exercitarea atribuțiilor de serviciu, inspectorii antifraudă au dreptul să efectueze o multitudine de activități, așa cum rezultă din art. 6 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, și anume să verifice din punct de vedere fiscal, să documenteze, să întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze organele competente în vederea valorificării constatărilor. De asemenea, potrivit art. 15 alin. (1) din același act normativ, ca urmare a controalelor efectuate, inspectorii antifraudă întocmesc mai multe tipuri de acte, și anume: procese-verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, procese-verbale pentru constatarea și sancționarea contravențiilor, precum și procese-verbale pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală.
În jurisprudența sa — deciziile nr. 783 din 28 noiembrie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 120 din 17 februarie 2020, paragraful 15, nr. 172 din 24 martie 2022, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 603 din 21 iunie 2022, paragraful 17, și nr. 228 din 27 aprilie 2023, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 695 din 28 iulie 2023, paragraful 16, Curtea a reținut că, în funcție de tipurile de procese-verbale care pot fi încheiate de către inspectorii antifraudă, se remarcă anumite particularități ale acestora, și anume că procesul-verbal pentru constatarea și sancționarea contravențiilor este actul de constatare a unei abateri și de aplicare a unei sancțiuni chiar de către organul de control, fiind supus dispozițiilor Ordonanței Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravențiilor, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 410 din 25 iulie 2001, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 180/2002, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 268 din 22 aprilie 2002, cu modificările și completările ulterioare. De asemenea, procesul-verbal de control pentru stabilirea stării de fapt reprezintă actul de control bilateral care se întocmește de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului operativ și inopinat, pentru constatarea unor situații faptice și documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale și pentru stabilirea implicațiilor fiscale ale acestora. Constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acțiuni de control operativ și inopinat se valorifică în funcție de natura constatărilor și obiectivul controlului, iar procesul-verbal se comunică contribuabilului, conform prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare. Această categorie de procese-verbale reprezintă simple acte de constatare care nu produc efecte juridice prin ele însele, urmând să fie valorificate ulterior prin emiterea unui act fiscal.
În ceea ce privește procesul-verbal pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală, Curtea a reținut că acesta reprezintă atât act de sesizare a organelor de urmărire penală, cât și mijloc de probă în cadrul procesului penal, împotriva sa existând căi de atac în cazurile și în condițiile prevăzute de Codul de procedură penală. Astfel, Curtea a observat că, potrivit art. 8 alin. (3) și (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în situația în care inspectorii antifraudă, în timpul acțiunilor de control, constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal sau vamal, întocmesc procese-verbale și acte de control în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. Împreună cu actul de sesizare se trimit organelor de urmărire penală procesul-verbal sau actul de control încheiat, documentele ridicate și explicațiile scrise solicitate, precum și alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal. De asemenea, Curtea a reținut că, potrivit art. 350 din Codul de procedură fiscală, în cazuri temeinic justificate, după începerea urmăririi penale, cu avizul procurorului, poate fi solicitată Agenției Naționale de Administrare Fiscală efectuarea de controale fiscale, conform obiectivelor stabilite, iar rezultatul acestor controale se consemnează într-un proces-verbal, care nu constituie însă titlu de creanță fiscală. Prin urmare, Curtea a reținut că acest proces- verbal este emis în exercitarea atribuțiilor de control tematic, urmărindu-se constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific al uneia sau mai multor activități economice determinate. Curtea a reținut că procesul-verbal de control întocmit de inspectorii antifraudă nu este de natură să producă efecte juridice prin el însuși față de entitatea verificată și nu stabilește creanțe fiscale în sarcina acesteia, astfel încât, indiferent de constatările din cuprinsul său, acesta constituie doar un act premergător unor acte juridice ce urmează a fi întocmite, indiferent că ele sunt de natură fiscală sau penală. Prin urmare, Curtea a constatat că procesul- verbal de control inopinat încheiat de organele/inspectorii antifraudă nu stabilește în sarcina contribuabilului debite fiscale, ci doar consemnează anumite elemente de fapt și estimează eventuale prejudicii, fiind considerat un simplu mijloc de probă ce urmează să fie valorificat de organele de inspecție fiscală și/sau de cercetare penală.
Jurisprudența anterior citată a fost dezvoltată în examinarea criticilor vizând natura juridică a proceselor-verbale întocmite de inspectorii antifraudă în temeiul Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în funcție de care se poate determina modalitatea de contestare a acestora.
În continuare, Curtea observă că, în ceea ce privește calitatea de mijloc de probă în procesul penal a proceselor- verbale întocmite de organele fiscale, în jurisprudența sa recentă, a făcut distincția în funcție de momentul în care sunt realizate verificările fiscale, concretizate în procese-verbale, mai exact, după ori înainte de începerea procesului penal. Astfel, prin Decizia nr. 72 din 29 ianuarie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 332 din 2 mai 2019, Curtea Constituțională a admis excepția de neconstituționalitate și a constatat că dispozițiile art. 2331 alin. (2) și (3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 și ale art. 350 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 sunt neconstituționale; că sintagma „care constituie mijloace de probă” din cuprinsul art. 2331 alin. (5) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, cu referire la alin. (2) și (3) din același articol, este neconstituțională; și că sintagma „care constituie mijloace de probă” din cuprinsul art. 350 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, cu referire la alin. (1) din același articol, este neconstituțională.
În motivarea soluției sale, Curtea a reținut că, în concepția noului Cod de procedură penală, administrarea probelor se realizează, în mod exclusiv, în cursul procesului penal, actele întocmite înainte de începerea procesului penal neputând avea calitatea de mijloc de probă. În aceste condiții, Curtea a reținut că procesul-verbal reglementat de art. 2331 alin. (3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, fiind întocmit de organele fiscale anterior începerii urmăririi penale, nu poate fi calificat, sub imperiului actualului Cod de procedură penală, drept mijloc de probă. În schimb, potrivit Codului de procedură penală, organul de urmărire penală are competența ca, ulterior începerii urmăririi penale, să dispună efectuarea unei verificări fiscale conform art. 2331 alin. (4) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, finalizată prin întocmirea unui proces-verbal, sau a unei constatări tehnico-științifice, conform art. 172 alin. (9) din Codul de procedură penală, finalizată cu un raport de constatare, caz în care procesul-verbal, respectiv raportul de constatare constituie mijloace de probă conform art. 97 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură penală (paragraful 50). Așadar, Curtea a reținut că, din moment ce activitatea de verificare fiscală este realizată înaintea începerii urmăririi penale, înseamnă că actul rezultat, chiar purtând denumirea de „proces-verbal”, nu poate fi calificat ca fiind un „proces-verbal” în sensul de mijloc de probă reglementat de art. 97 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură penală (paragraful 43), iar odată cu intrarea în vigoare a noului Cod de procedură penală, reglementarea procedural fiscală referitoare la relația dintre organele de urmărire penală și organele fiscale trebuie să se refere, de principiu, la posibilitatea obținerii de către organele de urmărire penală a concursului organelor fiscale numai în cadrul procesului penal, adică după începerea urmăririi penale, conform art. 305 alin. (2) din Codul de procedură penală (paragraful 36).
Examinând criticile formulate în susținerea prezentei excepții de neconstituționalitate, în lumina jurisprudenței anterior citate, Curtea reține, cu privire la modalitățile de colaborare a organului antifraudă fiscală cu organele de urmărire penală, că legiuitorul a instituit obligația personalului din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, care ocupă funcții publice în cadrul Direcției generale antifraudă fiscală (inspectori antifraudă fiscală), de a sesiza organul de urmărire penală, dacă în desfășurarea activității specifice constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal [art. 6 alin. (2) lit. e) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, respectiv art. 6 alin. (2) lit. n) din același act normativ, în forma modificată prin art. II pct. 2 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 188/2022, precum și art. 349 alin. (1) din Legea nr. 207/2015], pe de o parte, iar, pe de altă parte, în mod simetric, a reglementat posibilitatea obținerii de către organele de urmărire penală a concursului organelor fiscale/antifraudă fiscală, la inițiativa celor dintâi (art. 350 din Legea nr. 207/2015).
Cu privire la prima ipoteză, art. 6 alin. (2) lit. e) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, respectiv art. 6 alin. (2) lit. n) din același act normativ, în forma modificată prin art. II pct. 2 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 188/2022, prevăd că, în îndeplinirea atribuțiilor ce îi revin, personalul din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală care ocupă funcții publice în cadrul Direcției generale antifraudă fiscală, învestit cu exercițiul autorității publice, are dreptul să sesizeze organele de urmărire penală, dacă în desfășurarea activității specifice constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal. În același sens reglementează și art. 349 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, care prevede că, ori de câte ori organele fiscale constată că există indicii privind săvârșirea unor infracțiuni în legătură cu situații de fapt ce intră în competența de constatare a organelor fiscale, acestea întocmesc procese-verbale/acte de control, în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. De asemenea, potrivit art. 8 alin. (3) și (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, la constatarea unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal sau vamal se întocmesc procese-verbale și acte de control, în baza cărora se sesizează organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate, iar, împreună cu actul de sesizare, se trimit organelor de urmărire penală: procesul-verbal sau actul de control încheiat potrivit prevederilor alin. (3), documentele ridicate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. d) din ordonanța de urgență analizată și explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f) din aceeași ordonanță de urgență, precum și alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal. În mod similar reglementează și Codul de procedură fiscală, conform căruia procesul-verbal sau actul de control încheiat potrivit competențelor ce revin organelor fiscale, documentele ridicate și explicațiile scrise solicitate, potrivit legii, după caz, precum și alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal se trimit organelor de urmărire penală împreună cu actul de sesizare [art. 349 alin. (2) din Legea nr. 207/2015].
Curtea reține, totodată, că, potrivit art. 61 alin. (1) din Codul de procedură penală, ori de câte ori există o suspiciune rezonabilă cu privire la săvârșirea unei infracțiuni, sunt obligate să întocmească un proces-verbal despre împrejurările constatate: organele inspecțiilor de stat, ale altor organe de stat, precum și ale autorităților publice, instituțiilor publice sau ale altor persoane juridice de drept public, pentru infracțiunile care constituie încălcări ale dispozițiilor și obligațiilor a căror respectare o controlează, potrivit legii; organele de control și cele de conducere ale autorităților administrației publice, ale altor autorități publice, instituții publice sau ale altor persoane juridice de drept public, pentru infracțiunile săvârșite în legătură cu serviciul de către cei aflați în subordinea ori sub controlul lor; organele de ordine publică și siguranță națională, pentru infracțiunile constatate în timpul exercitării atribuțiilor prevăzute de lege. Astfel, dispozițiile art. 61 din Codul de procedură penală stabilesc în sarcina mai multor organe obligația de a întocmi procese-verbale de constatare ori de câte ori există o suspiciune rezonabilă cu privire la săvârșirea unei infracțiuni. Potrivit alin. (5) al art. 61 din același act normativ, procesul-verbal încheiat de aceste organe constituie act de sesizare a organelor de urmărire penală și nu poate fi supus controlului pe calea contenciosului administrativ. De asemenea, art. 198 alin. (2) din Codul de procedură penală dispune că procesele-verbale întocmite de organele prevăzute la art. 61 alin. (1) lit. a)—c) constituie acte de sesizare a organului de urmărire penală și nu au valoarea unor constatări de specialitate în procesul penal. Totodată, în jurisprudența sa, Curtea a apreciat că procesul-verbal întocmit în condițiile prevăzute de art. 61 din Codul de procedură penală poate constitui „mărturie în acuzare”, organele enumerate în cuprinsul normei primind calitatea de „martori” în sensul Convenției pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale (Decizia nr. 198 din 7 aprilie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 496 din 4 iulie 2016, paragraful 23).
În ceea ce privește cadrul normativ procesual penal din 1968, Curtea reamintește că, în Decizia nr. 654 din 17 octombrie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 205 din 7 martie 2018, paragraful 48, a reținut că, potrivit art. 90 alin. 2 din Codul de procedură penală din 1968, erau mijloace de probă procesele-verbale și actele de constatare încheiate de alte organe, dacă legea prevedea aceasta. Dispozițiile art. 214 alin. 1 lit. a) din Codul de procedură penală din 1968 atribuiau calitatea de organ constatator organelor inspecțiilor de stat, altor organe de stat, precum și unităților la care se referă art. 145 din Codul penal, pentru infracțiunile care constituie încălcări ale dispozițiilor și obligațiilor a căror respectare o controlează, potrivit legii. Astfel, actele Agenției Naționale de Administrare Fiscală, întocmite potrivit legii procesual penale anterioare, reprezentau acte procedurale întocmite în exercitarea competenței stabilite de lege și în conformitate cu normele speciale aplicabile în materie, iar folosirea lor ca mijloace de probă în cadrul procesului penal se realiza cu respectarea tuturor garanțiilor prevăzute de lege, instanța de judecată fundamentând soluția pe întregul probatoriu administrat în cauză, prin coroborarea și aprecierea tuturor probelor.
În aceste condiții, Curtea constată că, în timp ce, potrivit art. 90 alin. 2 din Codul de procedură penală din 1968 coroborat cu dispozițiile art. 214 alin. 1 lit. a) și alin. 5 din același act normativ, procesele-verbale încheiate de organele de constatare, inclusiv Agenția Națională de Administrare Fiscală, erau mijloace de probă, Codul de procedură penală în vigoare prevede că procesul-verbal încheiat de organul de constatare nu mai este mijloc de probă, ci doar act de sesizare a organelor de urmărire penală.
În consecință, în acord cu considerentele dezvoltate de instanța de control constituțional în jurisprudența sa, în mod special ținând cont de Decizia nr. 72 din 29 ianuarie 2019, precitată, Curtea reține că, spre deosebire de Codul de procedură penală din 1968, noul Cod de procedură penală nu mai reglementează caracterul de mijloc de probă al procesului- verbal încheiat de organul de constatare și, prin urmare, deși organul de constatare poate întocmi un proces-verbal de constatare, într-un cadru extraprocesual, acesta nu poate constitui în același timp și mijloc de probă în procesul penal. Așa fiind, Curtea constată că procesul-verbal întocmit de organele fiscale antifraudă în exercitarea atribuțiilor prevăzute la art. 3 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 și în temeiul art. 8 alin. (3) din același act normativ, proces-verbal la care face referire art. 8 alin. (4) din aceeași ordonanță de urgență (normă criticată prin prezenta excepție de neconstituționalitate), nu poate fi mijloc de probă, ci doar act de sesizare a organelor de urmărire penală, în sensul art. 61 alin. (5) din Codul de procedură penală.
Concluzia anterioară este susținută și de faptul că noul Cod de procedură penală a eliminat instituția actelor premergătoare începerii urmăririi penale (art. 224 din Codul de procedură penală din 1968), astfel încât nici organul de urmărire penală nu mai poate întocmi un proces-verbal prin care se constată efectuarea unor acte premergătoare și care ar putea constitui mijloc de probă. De aceea, procesul-verbal întocmit de organele fiscale antifraudă în exercitarea atribuțiilor prevăzute la art. 3 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 și în temeiul art. 8 alin. (3) din același act normativ, la care face referire art. 8 alin. (4) din aceeași ordonanță de urgență, deși compatibil cu Codul de procedură penală din 1968, nu poate fi folosit în prezent ca proces-verbal de finalizare a actelor premergătoare, din moment ce acestea nu mai sunt reglementate de noul Cod de procedură penală, ci poate constitui numai act de sesizare a organelor de urmărire penală în conformitate cu art. 61 alin. (5) din Codul de procedură penală în vigoare.
În mod similar, ținând cont de noul cadru normativ procesual penal, în care probele pot fi administrate doar în cadrul procesului penal, Curtea constată că niciun act întocmit în activitatea de control desfășurată de inspectorii antifraudă în afara procesului penal [cum sunt „actul de control”, respectiv „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013] nu poate constitui mijloc de probă în sensul art. 97 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură penală.
Prin urmare, în acord cu considerentele Deciziei nr. 72 din 29 ianuarie 2019, Curtea reține că orice colaborare între autoritățile fiscale antifraudă și organele de urmărire penală, în privința obținerii mijloacelor de probă, trebuie să se subsumeze concepției de ansamblu a noului Cod de procedură penală, care prevede, la art. 97 alin. (2), că proba se obține în procesul penal prin următoarele mijloace: a) declarațiile suspectului sau ale inculpatului; b) declarațiile persoanei vătămate; c) declarațiile părții civile sau ale părții responsabile civilmente; d) declarațiile martorilor; e) înscrisuri, rapoarte de expertiză sau constatare, procese-verbale, fotografii, mijloace materiale de probă; f) orice alt mijloc de probă care nu este interzis prin lege. Curtea constată, astfel, că, similar procesului-verbal întocmit de organele fiscale antifraudă anterior începerii procesului penal, „actul de control” întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia constatării unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal, anterior începerii procesului penal, poate să constituie act de sesizare a organelor de urmărire penală, iar nu mijloc de probă.
De asemenea, „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” (forma anterioară modificării prin art. II pct. 2 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 188/2022) de inspectorii antifraudă, anterior începerii procesului penal, nu pot fi mijloace de probă, întrucât, pe de o parte, administrarea probelor se realizează, în mod exclusiv, în cursul procesului penal, astfel încât actele întocmite în activitatea de control desfășurată de inspectorii antifraudă înainte de începerea procesului penal nu pot avea calitatea de mijloc de probă, iar, pe de altă parte, în cazul explicațiilor scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 sunt aplicabile considerentele Deciziei Curții Constituționale nr. 236 din 2 iunie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 597 din 8 iulie 2020, cât privește dreptul la tăcere și dreptul la neautoincriminare, care decurg direct din prezumția de nevinovăție, ce implică faptul că organele de urmărire penală sunt cele care trebuie să probeze vinovăția suspectului de facto, iar nu acesta din urmă, așa încât constrângerea la autoincriminare, deși indirectă, ar avea drept consecință ignorarea acestui principiu constituțional.
În aceste condiții, având în vedere cele reținute în paragrafele anterioare, Curtea constată că sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” din cuprinsul art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 — în ceea ce privește procesul-verbal și actul de control încheiate potrivit art. 8 alin. (3) din aceeași ordonanță de urgență, precum și în ceea ce privește „explicațiile scrise solicitate de organele fiscale antifraudă în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din același act normativ — nu poate fi interpretată și aplicată prin coroborare cu dispozițiile Codului de procedură penală aplicabile în materia mijloacelor de probă. Din contră, se relevă o tensiune normativă între conținutul normelor anterior menționate și dispozițiile art. 97 și 100 din Codul de procedură penală. Cu alte cuvinte, normele criticate, cât privește sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” — în ceea ce privește procesul-verbal și actul de control încheiate potrivit prevederilor art. 8 alin. (3) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, precum și „explicațiile scrise solicitate în condițiile prevederilor art. 6 alin. (2) lit. f)” din aceeași ordonanță de urgență — nesocotesc logica de ansamblu a Codului de procedură penală în materia probațiunii. Astfel cum a reținut Curtea în Decizia nr. 72 din 29 ianuarie 2019, în concepția noului Cod de procedură penală, administrarea probelor se realizează, în mod exclusiv, în cursul procesului penal, actele întocmite în activitatea de control desfășurată de organele fiscale antifraudă înainte de începerea procesului penal neputând avea calitatea de mijloc de probă.
În concluzie, Curtea constată că niciun act întocmit în activitatea de control desfășurată de inspecția antifraudă fiscală în temeiul Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013, anterior începerii urmăririi penale [„proces-verbal”, „act de control”, „explicații scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)”, la care fac referire dispozițiile art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013], nu poate fi calificat, sub imperiul actualului Cod de procedură penală, drept mijloc de probă. În schimb, potrivit Codului de procedură penală, organul de urmărire penală are competența ca, ulterior începerii urmăririi penale, să dispună efectuarea unor controale fiscale, conform art. 350 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, finalizate prin întocmirea unui proces-verbal, caz în care procesul-verbal constituie mijloc de probă în sensul art. 97 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură penală.
În acest context, Curtea reține, de principiu, că normele legale care privesc procesul penal trebuie să fie clare, precise și previzibile, ceea ce presupune, printre altele, și obligația legiuitorului de a reglementa un cadru normativ coerent în care normele edictate să se completeze și să se dezvolte reciproc într-un mod armonios, fără a crea antinomii între actul normativ care se constituie în sediul general al materiei și cele care reglementează aspecte particulare sau speciale ale acesteia. Prin urmare, aceste din urmă acte normative trebuie să se coroboreze cu Codul de procedură penală, să se integreze în mod organic în concepția de ansamblu a acestuia și să detalieze prevederile procedural penale. Or, dispozițiile art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, cu referire la sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” — în ceea ce privește procesul-verbal și actul de control încheiate potrivit art. 8 alin. (3) din aceeași ordonanță de urgență, precum și în ceea ce privește „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din același act normativ —, nu se coroborează cu Codul de procedură penală și nu îndeplinesc, astfel, exigențele constituționale referitoare la calitatea legii. De altfel, Curtea Europeană a Drepturilor Omului, prin Hotărârea din 18 martie 1997, pronunțată în Cauza Mantovanelli împotriva Franței, paragraful 34, și prin Hotărârea din 29 octombrie 2013, pronunțată în Cauza S.C. IMH Suceava — S.R.L. împotriva României, paragraful 31, a arătat că, deși prin art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale se garantează dreptul la un proces echitabil, aceasta nu reglementează totuși admisibilitatea probelor ca atare, materie reglementată în principal de dreptul intern (a se vedea în acest sens și Hotărârea din 9 iunie 1998, pronunțată în Cauza Teixeira de Castro împotriva Portugaliei, paragraful 34, și Hotărârea din 11 iulie 2006, pronunțată în Cauza Jalloh împotriva Germaniei, paragrafele 94—96). Așadar, ține de competența statelor membre să reglementeze aspecte legate de administrarea probelor.
Or, din evaluarea cadrului legislativ, atât a celui supus controlului de constituționalitate, cât și a celui care reglementează în materie procedural penală, Curtea constată că statul, prin autoritățile sale cu competențe legislative, deși a procedat la o reformă în acest sens (noul Cod de procedură fiscală și noul Cod de procedură penală), nu a stabilit și un sistem de referință unitar în privința administrării probelor în materie penală raportat la dreptul fiscal, întrucât modalitatea în care a fost configurat textul criticat indică faptul că acesta reglementează o procedură în materie penală ce nu se încadrează în sistemul general de obținere a probelor.
Previzibilitatea unui act normativ impune ca acesta să fie suficient de precis și clar pentru a putea fi aplicat (a se vedea în acest sens, spre exemplu, Decizia nr. 189 din 2 martie 2006, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 307 din 5 aprilie 2006, Decizia nr. 903 din 6 iulie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 584 din 17 august 2010, sau Decizia nr. 26 din 18 ianuarie 2012, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 116 din 15 februarie 2012). În același sens, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a statuat că legea trebuie într-adevăr să fie accesibilă justițiabilului și previzibilă în ceea ce privește efectele sale. Pentru ca legea să satisfacă cerința de previzibilitate, aceasta trebuie să precizeze cu suficientă claritate întinderea și modalitățile de exercitare a puterii de apreciere a autorităților în domeniul respectiv, ținând cont de scopul legitim urmărit, pentru a oferi persoanei o protecție adecvată împotriva arbitrarului (a se vedea Hotărârea din 4 mai 2000, pronunțată în Cauza Rotaru împotriva României, paragraful 52, și Hotărârea din 25 ianuarie 2007, pronunțată în Cauza Sissanis împotriva României, paragraful 66). De aceea, o lege îndeplinește condițiile calitative impuse atât de Constituție, cât și de Convenție numai dacă norma este enunțată cu suficientă precizie pentru a permite cetățeanului să își adapteze conduita în funcție de aceasta, astfel încât, apelând la nevoie la consiliere de specialitate în materie, el să fie capabil să prevadă, într-o măsură rezonabilă, față de circumstanțele speței, consecințele care ar putea rezulta dintr-o anumită faptă și să își corecteze conduita.
Totodată, în lipsa unui cadru legislativ clar și coerent în materia mijloacelor de probă în domeniul fiscal, cu respectarea principiului unicității reglementării în materie, Curtea constată că este încălcat și dreptul la un proces echitabil, prevăzut de art. 21 alin. (3) din Constituție. Astfel, în materie penală, întregul sistem de obținere a probelor vizează constatarea existenței sau inexistenței acuzației în materie penală, inclusiv garanțiile procesuale intrinseci acestuia, drept care legiuitorul are obligația constituțională să reglementeze în mod coerent și unitar maniera de obținere a acestora pentru a nu leza securitatea juridică a persoanei. Or, în măsura în care o garanție esențială a sistemului de obținere a probelor — obținerea acestora prin mijloace de probă întocmite după începerea procesului penal — cuprinsă în Codul de procedură penală este încălcată chiar de legiuitor printr-o reglementare legală cu dispoziții procedural penale, înseamnă că aceasta devine inaplicabilă în privința persoanelor implicate în raporturi de drept fiscal, care nu mai beneficiază de această garanție procesual penală, ceea ce conduce la încălcarea principiului egalității în drepturi a acestor persoane în raport cu alte persoane implicate în raporturi de drept de altă natură și cărora le este aplicabil cadrul general în materia mijloacelor de probă.
În concluzie, Curtea constată că legiuitorul și-a respectat numai din punct de vedere formal competența constituțională de a legifera, fără să stabilească o necesară corelare între sintagma „care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal” din cuprinsul art. 8 alin. (4) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013 — în ceea ce privește procesul-verbal și actul de control încheiate potrivit art. 8 alin. (3) din aceeași ordonanță de urgență, precum și în ceea ce privește „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din același act normativ, pe de o parte, și art. 61 alin. (5), art. 97 alin. (2) lit. e) și art. 198 alin. (2) fraza a doua din Codul de procedură penală, pe de altă parte, cu consecința fragilizării sistemului de administrare a probelor în procesul penal, ceea ce este contrar dispozițiilor art. 1 alin. (3) și (5), ale art. 16 și ale art. 21 alin. (3) din Constituție, precum și prevederilor art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale. Totodată, ca o consecință a încălcării principiului egalității în drepturi și a dreptului la un proces echitabil, Curtea reține și afectarea prevederilor constituționale ale art. 24 alin. (1) și ale art. 124 alin. (2).
Curtea reamintește că textul de lege criticat prin prezenta excepție de neconstituționalitate prevede că se trimit organelor de urmărire penală, pe lângă procesul-verbal, actul de control, încheiate potrivit prevederilor art. 8 alin. (3) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, „explicațiile scrise solicitate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. f)” din aceeași ordonanță de urgență, în privința cărora Curtea a constatat, în paragrafele anterioare, că nu pot fi mijloace de probă, și „documentele ridicate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. d)” din același act normativ, precum și „alte înscrisuri”.
Cât privește „documentele” ori „alte înscrisuri”, ridicate de organele fiscale antifraudă cu ocazia exercitării atribuțiilor prevăzute de art. 3 alin. (1) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, în mod concret cu ocazia efectuării de către inspectorii antifraudă a unor investigații, supravegheri și verificări fiscale necesare prevenirii și descoperirii faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală, inclusiv în cazurile în care sunt semnalate situații de încălcare a legislației specifice, Curtea constată că acestea pot servi ca mijloace de probă în procesul penal, întrucât nu sunt acte întocmite în activitatea de constatare/de control desfășurată de inspectorii antifraudă, anterior procesului penal, ci constituie acte scrise ce cuprind fapte sau împrejurări ce confirmă sau infirmă faptele de evaziune fiscală și fraudă fiscală și care emană de la entitățile controlate (cu titlu de exemplu, acestea pot fi registrul jurnal, balanțele de verificare lunare, registrul de evidență fiscală, jurnalele pentru cumpărări și vânzări întocmite în scopuri de T.V.A., conform art. 321 din Codul fiscal, facturile, împreună cu procesele-verbale sau notele de intrare-recepție ori alte documente care dovedesc livrarea mărfurilor și prestarea serviciilor etc.). Cel mai frecvent, infracțiunea de evaziune fiscală se comite fie prin înregistrarea unor achiziții fictive în contabilitate, fie prin nedeclararea veniturilor, așa încât „documentele” ori „alte înscrisuri” ridicate de organele fiscale antifraudă cu ocazia efectuării controlului vor oferi organului de urmărire penală informații utile pentru a stabili dacă fapta există și dacă s-a creat vreun prejudiciu în dauna bugetului de stat.
Din această perspectivă, Curtea constată că dispozițiile legale criticate — în ceea ce privește documentele ridicate în condițiile art. 6 alin. (2) lit. d) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 74/2013, precum și în ceea ce privește alte înscrisuri — nu afectează prevederile constituționale invocate de autori, câtă vreme nu sunt acte întocmite în activitatea de constatare/de control desfășurată de inspectorii antifraudă anterior procesului penal. În procesul penal probele sunt supuse liberei aprecieri a organelor judiciare, în urma evaluării tuturor probelor administrate în cauză [art. 103 alin. (1) din Codul de procedură penală], instanța hotărând motivat, cu trimitere la toate probele evaluate, dispunerea condamnării putându-se realiza doar atunci când acuzația a fost dovedită dincolo de orice îndoială rezonabilă. Totodată, Curtea reține că, potrivit art. 4 alin. (2) din Codul de procedură penală, orice îndoială în formarea convingerii organelor judiciare se interpretează în favoarea inculpatului, câtă vreme principiul liberei aprecieri a probelor nu este absolut, fiind mărginit de existența unor mijloace compensatorii care să asigure un echilibru suficient între acuzare și apărare.
Astfel, partea interesată are posibilitatea să conteste mijloacele de probă menționate în condiții de contradictorialitate în procesul penal, iar, în acord cu art. 374 alin. (5) și (6) din Codul de procedură penală, în faza de judecată președintele întreabă procurorul, părțile și persoana vătămată dacă propun administrarea de probe. În cazul în care se propun probe, trebuie să se arate faptele și împrejurările ce urmează a fi dovedite, mijloacele prin care pot fi administrate aceste probe, locul unde se află aceste mijloace, respectiv, în ceea ce privește martorii și experții, identitatea și adresa acestora. Totodată, procurorul, persoana vătămată și părțile pot cere administrarea de probe noi și în cursul cercetării judecătorești [a se vedea art. 374 alin. (9) din Codul de procedură penală], iar probele administrate în cursul urmăririi penale și necontestate de către părți sau de către persoana vătămată pot fi administrate, din oficiu, de instanță, dacă apreciază că este necesar pentru aflarea adevărului și justa soluționare a cauzei, instanța putând, de asemenea, să dispună, din oficiu, și administrarea de probe noi, fapt justificat de același deziderat al aflării adevărului și al justei soluționări a cauzei — a se vedea art. 374 alin. (8) și (10) din Codul de procedură penală. De asemenea, după audierea inculpatului, a persoanei vătămate, a părții civile și a părții responsabile civilmente se procedează la administrarea probelor încuviințate [a se vedea art. 376 alin. (3) din Codul de procedură penală]. De altfel, în cursul judecății, instanța administrează probe la cererea procurorului, a persoanei vătămate sau a părților și, în mod subsidiar, din oficiu, atunci când consideră necesar pentru formarea convingerii sale [art. 100 alin. (2) din Codul de procedură penală], sens în care, în procesul de evaluare a probelor, condamnarea se poate dispune doar atunci când instanța are convingerea că acuzația a fost dovedită dincolo de orice îndoială rezonabilă [a se vedea și art. 103 alin. (2) din același cod].
